【例3-4】创智公司向A单位采购材料，材料价款30000元，增值税5100元，款项共35100元，材料已验收入库。企业将一票面金额为30000元的不带息应收票据背书转让，以偿付A单位货款，差额5100元当即以银行存款支付。其账务处理如下。
借：原材料30000
应交税金——应交增值税(进项税额)5100
贷：应收票据30000
银行存款5100
【例3-5】创智公司于2007年1月1日向A单位采购材料，材料价款30000元，增值税5100元，款项共35100元，材料已验收入库。企业将一票面金额为30000元应收票据背书转让(出票日期为2006年11月1日，票面利率5%，期限为6个月)，以偿付A单位货款，差额以银行存款支付。
已提利息=30000×5%÷12×2=250(元)。
未提利息=30000×5%÷12×4=500(元)。
其账务处理如下。
借：原材料30000
应交税金——应交增值税(进项税额)5100
贷：应收票据30250
财务费用500
银行存款4350
3.1.4 应收票据的贴现
持有应收票据的企业，如果要在应收票据到期之前，提前取得货币资金，可以持票向银行贴现。票据贴现是指持票人为了解决临时的资金需要，将尚未到期的票据在背书后送交银行，银行受理后从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，然后将余额付给持票人，作为银行对企业提供短期贷款的行为。其实质是企业融通资金的一种形式。
在票据贴现时，不带息票据的到期值就是其票面价值；带息票据的到期值就是其票面价值加上到期利息。票据贴现期即自贴现日起，至票据到期的前一日止的实际天数，承兑人在异地的，应另加3天的划款期。贴现时所使用的利率称为贴现率。贴现银行按贴现率计算扣除的利息称为贴现利息。贴现银行将票据到期值扣除贴现利息后支付给企业的资金额称为贴现净额。有关计算公式如下：
贴现天数=贴现日至票据到期日实际天数-1
贴现利息=票据到期值×贴现率×贴现天数
贴现净额=票据到期值-贴现利息
企业将未到期的应收票据向银行贴现，应按实际收到的金额(即减去贴现利息后的净额)，借记“银行存款”账户；按应收票据的票面余额，贷记“应收票据”账户。按其差额，借记或贷记“财务费用”账户。
【例3-6】2007年4月1日，创智公司持所收到的出票日期为3月1日、期限为3个月(到期日为6月1日)、面值为10000元的不带息商业承兑汇票一张到银行贴现，假设该企业与票据承兑企业在同一票据交换区域内，银行年贴现率为10%。
贴现天数=30+31=61(天)。
贴现利息=10000×10%÷360×61=169.44(元)。
贴现净额=10000-169.44=9830.56(元)。
企业应作如下账务处理。
借：银行存款9830.56
财务费用169.44
贷：应收票据10000
如果贴现的商业汇票到期，承兑人的银行账户余额不足以支付，银行即将已贴现的票据退回申请贴现的企业，同时从申请贴现的企业的账户中将票据款划回。此时，申请贴现的企业应按所付票据本息转作“应收账款”，借记“应收账款”账户，贷记“银行存款”账户。
如果申请贴现企业的银行存款账户余额不足，银行将作为逾期贷款处理，申请贴现的企业应借记“应收账款”账户，贷记“短期借款”账户。
应收票据贴现也可以分别采用“有追索权”和“无追索权”两种方式。在“无追索权”方式下，背书人(即票据持有人)在向被背书人(一般为银行)转移票据所有权利益的同时，也向对方转嫁了票据的全部风险，付款人在票据到期时如果不能偿付，背书人不承担连带偿付责任，应收票据一经贴现就可以从账簿记录中消除。但在绝大多数情况下，银行都要求应收票据贴现采用“有追索权”方式，则当出票人不按期付款时，银行可向背书人索偿。换言之，背书企业承担了潜在的、或有的债务。就是说，贴现应收票据对背书人来说是一项或有负债。为反映这种或有负债，在会计上可以有两种处理方法。一种方法是在票据贴现时直接冲销已入账的应收票据，但在当期资产负债表的附注中应披露因贴现应收票据而产生的或有负债的金额，另一种方法是在贴现时，背书企业不直接贷记“应收票据”账户，而贷记“已贴现应收票据”账户，出票人在票据到期时据约还款时，再借记“已贴现应收票据”账户，贷记“应收票据”账户，表明已解除或有负债。期末若出票人仍未付款，则“已贴现应收票据”应作为“应收票据”的减项编列资产负债表。在我国会计实务中，对于贴现的商业汇票，除外商投资企业外，一般都直接冲销已入账的应收票据，不单独设“已贴现应收票据”账户进行账务处理。
3.2 应收账款
3.2.1 应收账款概述
应收账款是企业因销售商品或提供劳务等，应向购货单位或接受劳务的单位收取的款项。主要包括企业因出售商品、材料或提供劳务等应向有关债务人收取的价款及代购货方垫付的运杂费等。企业在非购销活动中产生的应收款项，如企业与外单位之间的各种应收赔款、罚款、存出保证金，以及企业应向职工收取的各种垫付款项等，不属于应收账款而应作为其他应收款。
应收账款是标志赊销收入的新获资产。赊销是扩销手段，售出了商品或劳务而不立即收取现款，实际上是向客户提供无息短期信贷，客户因此无偿地短期占用本企业资金，从中得到额外的利益，增加了本企业的负担。被占用的资金如不能及时回笼，就会使本企业经营活动受到一定的影响。所以，应收账款的管理是一件不容忽视的工作。
3.2.2 应收账款的核算
1.应收账款的确认
应收账款通常应于收入实现时予以确认，即在将商品的所有权或控制权转移时或提供劳务时予以确认。这就是说，在商品已经交付、提供的劳务已经完成、对方的需要已经得到满足、合同规定必须履行的责任已经履行、销售手续已经完备时予以确认。确认应收账款的依据是一些表明产品销售或劳务提供过程已经完成、债权债务关系已经成立的书面文件，如购销合同、产品出库单、发票和发货单等。债务人通常并不出具付款的书面承诺，账款的偿付缺乏法律约束力，而只是建立在商业信用的基础上的。
如前所述，应收账款是由于赊销业务产生，因而在销售成立时既确认了销售收入，又确认了应收账款。而销售收入的确认比较复杂，将在后面章节详细阐述。但在正常情况下，必须同时满足以下条件才能确认为销售收入的实现：①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠计量；④相关的经济利益很可能流入企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。一些特殊情况下应收账款的确认，需要遵守其他特别规定。
2.应收账款的计价
应收账款的计价就是确定应收账款的入账金额。应收账款按照实际发生的金额入账，包括销售商品、提供劳务应收取的货款、增值税及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。由于企业在销售时往往采用折扣的办法，会不同程度地影响应收账款及相应的销售收入的计价，所以，企业对应收账款计价时，还需要考虑商业折扣和现金折扣等因素的影响。
①商业折扣。是指企业为促进销售而在商品标价上给予的扣除。例如，企业为鼓励客户购买更多的商品而规定购买10件以上者给10%的折扣，或者客户每买10件送1件。再如，企业为尽快出售一些残次、陈旧的商品而进行的降价销售。在商业折扣的情况下，应从发票价格中扣除商业折扣后的余额确认为应收账款。例如，某产品的发票价为10000元，按5%的商业折扣售出，则应按9500元同时确认应收账款和销售收入。商业折扣一般在交易发生时即已确定，它仅仅是确定实际销售价格的一种手段，不需在买卖双方任何一方的账上反映，所以商业折扣对应收账款的入账价值没有什么实质性的影响。因此，在存在商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价确认。
②现金折扣。是指企业为鼓励客户提前偿付货款而向客户提供的债务扣除。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中。企业为了鼓励客户提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同的期限内付款可享受不同比例的折扣。现金折扣一般用符号“2/10，1/20，N/30”表示。买方在10天内付款可按售价给买方2%的折扣；在20天内付款按售价给予1%的折扣；在30天内付款，则不给折扣。
现金折扣与商业折扣相比，主要有两点区别。第一，目的不同。商业折扣是为促进销售而给予的价格扣除；现金折扣是为鼓励客户提前付款而给予的债务扣除。第二，发生折扣的时间不同。商业折扣在销售时即已发生，企业销售实现时，只要按扣除商业折扣后的净额确认销售收入即可，不需作账务处理；而现金折扣在商品销售后发生，企业在确认销售收入时不能确定相关的现金折扣，销售后现金折扣是否发生应视买方的付款情况而定。因此，存在现金折扣时，通常是将未扣减现金折扣前的金额即实际售价作为应收账款的入账价值，只有客户在折扣期内付款时，企业才确认现金折扣，并把它视为一项企业融通资金的成本，在会计上作为财务费用处理。
出现现金折扣时，对应收账款入账金额有两种不同的确认方法，一种是总价法，另一种是净价法。根据《企业会计准则——收入》的规定，企业应收账款的入账价值，应当按总价法确认。
①总价法。总价法按扣除现金折扣前的总金额作为实际售价，确认应收账款的入账价值。在这种方法下，销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用，会计上作为财务费用处理。这种方法假设顾客不会取得现金折扣，如果顾客在折扣期内付款而获得现金折扣，则将给予顾客的现金折扣作为应收账款的减少。我国目前实现的现金折扣作为财务费用处理，而不是减少销售收入。而国际上的一般处理表现在损益表上，给予顾客的现金折扣则作为销售折扣从销售收入中扣减，以便计算销售收入净额。
总价法可以较好地反映企业销售的总过程，但可能会因客户享受现金折扣而高估应收账款和销售收入。例如，期末结账时，有些应收账款还没有超过折扣期限，销货企业无法确切地知道客户是否享受现金折扣。如果有一部分客户可能享受现金折扣，企业的应收账款和销售收入就会因为入账时按总价确认而虚增。
②净价法。净价法将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认应收账款的入账价值。这种方法把客户取得折扣视为正常现象，认为客户一般都会提前付款，而将由于客户超过折扣期限而多收入的金额，视为提供信贷获得的收入，作为其他收入(营业外收入，也可作为财务费用的贷项)处理。
3.应收账款的账务处理
为了核算和监督应收账款的发生与收回情况，企业应设置“应收账款”账户。该账户借方登记应收账款的发生；贷方登记应收账款的收回、改用商业汇票结算及转销为坏账的应收账款；期末借方余额反映企业尚未收回的应收账款。该账户应按不同的购货单位或接受劳务的单位设置明细账，进行明细核算。
企业因销售产品或材料等发生应收账款时，借记“应收账款”账户，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税金——应交增值税(销项税额)”等账户；收回款项时，借记“银行存款”等账户，贷记“应收账款”账户。企业代购货单位垫付包装费、运杂费时，借记“应收账款”账户，贷记“银行存款”账户；收回代垫费用时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”账户。企业应收账款改用应收票据结算时，在收到承兑的商业汇票时，借记“应收票据”账户，贷记“应收账款”账户。
【例3-8】创智公司采用托收承付结算方式向甲单位销售一批产品，发票上价款30000元，增值税5100元，付款条件为2/10，1/20，M/30。销售产品时，其账务处理如下。
借：应收账款——甲单位35100
贷：主营业务收入30000
应交税金——应交增值税(销项税额)5100
如果甲单位在10天内付款，付款额为34500元(35100-30000×2%)。收到款项时，账务处理如下。
借：银行存款34500
财务费用600
贷：应收账款——A单位35100
如果甲单位在1120天内付款，则付款额为34800元(35100-30000×1%)。收到款项时，其账务处理如下。
借：银行存款34800
财务费用300
贷：应收账款——A单位35100
如果甲单位超过20天付款，则不能享受现金折扣优惠，需按全额支付。收到款项时，账务处理如下。
借：银行存款35100
贷：应收账款——甲单位35100