知识点一：包装物
一、包装物的概念
包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。包括生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物，随同商品出售而不单独计价的包装物，随同商品出售而单独计价的包装物，出租或出借给购买单位使用的包装物。
包装物不包括以下资产：各种一次性包装材料，如纸、绳、铁丝等（在材料中核算）；用于储存保管商品、材料而不对外出售的包装容器（价值大的在固定资产中核算，价值小的在低值易耗品中核算）；用于销售目的的自制包装物（在库存商品中核算）。
二、包装物的账户设置
为了反映包装物的增减变动及结存情况，应设置“包装物”账户，该账户借方登记验收入库增加的包装物的成本；贷方登记领用、销售等减少的包装物的成本；期末余额在借方，表示期末库存包装物的成本。该账户应分别按“在库包装物”、“在用包装物”、“包装物摊销”进行明细核算。
三、包装物的核算
包装物的核算主要包括包装物的取得、发出和摊销三部分。其计价方法既可以采用实际成本计价，也可以采用计划成本计价。采用计划成本计价与原材料的核算基本相同。在此主要介绍按实际成本计价的核算方法。
（一）包装物取得的核算
【例5-29】志远公司购入一批用于灌装啤酒的啤酒灌，买价20000元，增值税3400元。款项用银行存款转账支付，商品已验收入库。
借：包装物20000
应交税金――应交增值税（进项税额）3400
贷：银行存款23400
（二）包装物发出的核算
1.生产领用包装物
生产过程中领用的包装物，对产品包装后，就构成了产品的实体，成为产品的组成部分，因此，应将其成本计入产品的生产成本。
【例5-30】2009年9月18日，志远公司基本生产车间领用包装物一批，实际成本为10000元。
借：生产成本――基本生产成本10000
贷：包装物10000
2.随同商品出售而不单独计价的包装物
随同商品出售而不单独计价的包装物，属于为销售商品而发生的费用，应按其实际成本计入营业费用。
【例5-31】2009年9月，志远公司因销售商品领用不单独计价的包装物一批，其实际成本为800元。
借：营业费用800
贷：包装物800
3.随同商品出售且单独计价的包装物
随同商品出售且单独计价的包装物，在发出时，一方面要确认其销售收入，计入其他业务收入；另一方面结转其销售成本，计入其他业务支出。
【例5-32】2009年10月，志远公司随同商品出售且单独计价的包装物一批，其销售收入为2000元，增值税税额为340元，实际成本为1800元，款项已存入银行。
借：银行存款2340
贷：其他业务收入2000
应交税金――应交增值税（销项税额）340
结转成本时：
借：其他业务支出1800
贷：包装物1800
4.出租、出借包装物
企业可将长期周转使用的包装物出租、出借给客户。出租的包装物，企业取得的租金收入，计入“其他业务收入”，相应的该包装物的成本和相关支出计入“其他业务支出”；出借的包装物，因不向客户收取费用，没有业务收入，所以其成本和相关支出计入“营业费用”。
为了促使包装物按时归还，无论是出租还是出借的包装物，都要收取押金，归还包装物时再退还，企业收取的包装物押金通过“其他应付款”账户核算。
对于逾期未退还的包装物，没收其押金，借记“其他应付款”，贷记“其他业务收入”、“应交税金――应交增值税（销项税额）”等账户。
出租或出借的包装物在使用过程中发生的价值损耗，对于价值较低、使用时间较短的采用“一次摊销法”；对于价值较高、使用时间较长的可采用“五五摊销法”。“五五摊销法”是指在领用包装物时先摊销其账面价值的一半，在报废时再摊销其账面价值的另一半，即分两次各按50%进行摊销。
【例5-33】2009年9月23日，志远公司在销售商品过程中，出租给购货单位双凤公司包装物一批，为期1个月，其实际成本为1000元，收到租金300元、押金1200元，增值税51元。
（1）领用时：
借：其他业务支出1000
贷：包装物1000
（2）收取租金、押金时：
借：现金1551
贷：其他业务收入300
其他应付款――双凤公司1200
应交税金――应交增值税（销项税额）51
（3）按期收回包装物，其残料价值100元。退还押金时：
借：其他应付款――双凤公司1200
贷：现金1200
（4）残料价值入账：
借：材料100
贷：其他业务支出100
（5）假如逾期双凤公司未退回包装物，将其押金1200元没收时：
应交增值税1200÷（1+17%）×17%174.36（元）
应确认收入1200-174.361025.64（元）
借：其他应付款――双凤公司1200
贷：其他业务收入1025.64
应交税金――应交增值税（销项税额）174.36
【例5-34】2009年9月25日，志远公司在销售商品过程中，出借给购货单位环宇公司包装物一批，为期2个月，其实际成本为1000元，押金1200元。包装物摊销采用五五摊销法。
（1）出借包装物，结转成本，并摊销50%时：
借：包装物――在用包装物1000
贷：包装物――在库包装物1000
借：营业费用500
贷：包装物――包装物摊销500
（2）收取押金时：
借：现金1200
贷：其他应付款――环宇公司1200
（3）按期收回包装物并退回押金时：
借：其他应付款――环宇公司1200
贷：现金1200
注意：收回已使用过的出租或出借包装物，不进行账务处理，但为加强实物管理，应设置备查簿进行登记。
（4）假定收回的包装物，不能正常使用，摊销其另外50%时：
借：营业费用500
贷：包装物――包装物摊销500
借：包装物――包装物摊销1000
贷：包装物――在用包装物1000
知识点二：低值易耗品
低值易耗品是指不能作为固定资产核算的各种用具物品，包括各类工具、管理用具、器具、劳动保护用品以及企业内部用于储存、保管商品而使用的包装容器等。
一、账户设置
为了反映和监督低值易耗品的增减变化及其结存情况，企业应设置“低值易耗品”账户，借方反映低值易耗品的增加，贷方反映低值易耗品的减少，期末余额在借方，表示期末结存低值易耗品的成本。为了反映低值易耗品的详细情况，应按低值易耗品的类别或品名设置明细账户，进行明细核算。
二、低值易耗品的核算
低值易耗品的核算包括取得、领用等。低值易耗品取得的核算与原材料基本相同，在此重点介绍低值易耗品领用及摊销的核算。
低值易耗品的摊销方法有一次转销法和五五摊销法。
（一）一次转销法
一次转销法是指在领用低值易耗品时，将其全部价值一次计入有关资产成本和当期费用。这种方法比较简单，主要适用一次领用数量不多、价值较低、使用期限较短或极易损坏的低值易耗品的摊销。
【例5-35】9月5日，志远公司生产车间领用劳动保护用品一批，实际成本600元。
借：制造费用600
贷：低值易耗品600
（二）五五摊销法
五五摊销法与包装物摊销核算基本相同，适用于每期领用数量和报废数量大致相等的低值易耗品。在采用五五摊销法时，需要单独设置“低值易耗品――在库低值易耗品”、“低值易耗品――在用低值易耗品”、“低值易耗品――低值易耗品摊销”明细账户。
【例5-36】9月10日，志远公司生产车间领用保管商品使用的包装容器一批，实际成本10000元，采用五五摊销法进行摊销。
（1）领用时：
借：低值易耗品――在用低值易耗品10000
贷：低值易耗品――在库低值易耗品10000
（2）领用时，摊销其价值的一半：
借：制造费用5000
贷：低值易耗品――低值易耗品摊销5000
（3）报废时，摊销其价值的另一半：
借：制造费用5000
贷：低值易耗品――低值易耗品摊销5000
同时：
借：低值易耗品――低值易耗品摊销10000
贷：低值易耗品――在用低值易耗品10000
知识点三：自制半成品
一、自制半成品的概念
自制半成品是指经过一定生产过程并已验收合格交付半成品仓库，但尚未制造完成仍须继续加工的中间产品。
二、账户设置
为了反映和监督企业自制半成品的收发和结存情况，企业应设置“自制半成品”账户。该账户的借方登记生产完成并验收入库的自制半成品的实际成本；贷方登记发出自制半成品的实际成本；期末借方余额反映库存自制半成品的实际成本。本账户按照自制半成品的类别或品种设置明细账。
三、自制半成品的核算
（一）自制半成品入库的核算
企业已经生产完成并验收入库的自制半成品，应按实际成本，借记“自制半成品”账户，贷记“生产成本”账户。
【例5-37】2009年9月，志远公司生产完成并验收入库自制半成品一批，实际成本为1万元。
借：自制半成品――库存半成品10000
贷：生产成本10000
（二）自制半成品发出的核算
企业生产车间从半成品库领用自制半成品时，应按实际成本，借记“生产成本”账户，贷记“自制半成品”账户。
【例5-38】2009年9月，志远公司基本生产车间从半成品仓库领用自制半成品一批，用于继续加工，其实际成本为7000元。
借：生产成本7000
贷：自制半成品――库存半成品7000
志远公司对包装物和低值易耗品采用实际成本核算，2009年9月发生下列经济业务。
（1）生产甲产品领用生产工具一批，成本为1000元。一次摊销其价值。
（2）销售部门领用管理用具一批，成本为500元。一次摊销其价值。
（3）生产乙产品领用劳保用品一批，成本为6000元。按五五摊销法摊销其价值。
（4）生产甲产品领用包装物一批，实际成本为3000元。
（5）销售商品过程中，出租给购货单位包装物一批，实际成本为2400元，为期3个月，押金为1200元。包装物采用五五摊销法核算。
（6）生产完成并验收入库自制半成品一批，实际成本为30000元。
（7）生产乙产品从半成品仓库领用自制半成品一批，用于继续加工，其实际成本为10000元。
要求：根据上述业务作出会计分录。
重点掌握包装物及低值易耗品领用时的一次摊销法及五五摊销法的核算。掌握自制半成品入库及领用的核算方法。掌握包装物出租及出借的核算方法。