6.3.1良莠不分、计提折旧的问题
【例6-9】华为超市2008年成立，经营场地采用了租赁的方式，此外该公司还租赁了电力设备、运输设备以及办公设备等，每年支付租金10万元。除部分办公桌椅没有按固定资产入账而直接按费用列支外，该公司将电力设备、运输设备以及办公设备等全部按固定资产入账，作为固定资产管理，其账务处理为借记“固定资产”，贷记“银行存款”，并按月提取折旧，折旧额记入管理费用，年底公司没有进行任何纳税调整。
分析：
华为超市明显错误理解了计提固定资产折旧的范围，租赁的资产中只有融资租赁的资产必须计提折旧，而经营租赁的资产不用计提折旧。
（1）按相关规定，企业应计提折旧的固定资产为：
①房屋和建筑物；
②在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具；
③季节性停用、大修理停用的固定资产；
④融资租入和以经营租赁方式租出的固定资产。
（2）不应计提折旧的固定资产为：
①房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定资产；
②以经营租赁方式租入的固定资产；
③已提足折旧继续使用的固定资产；
④按规定单独估价作为固定资产入账的土地。
因此，华为超市不应再提取折旧费用，上述已提取的折旧费用应全部转回，同时补缴漏缴的企业所得税。
6.3.2减少利润、多提折旧的问题
【例6-10】华为超市2008年1月开始经营，购置了车辆、家具、电器、电脑等固定资产，账务处理为借记“固定资产”，贷记“银行存款”或“现金”，由于担心资产贬值太快，同时也想增加费用，减少利润，当月按车辆8年、家具2年、电子设备2年的计提年限，以双倍余额递减折旧法开始计提折旧，当年计提折旧10万元，年末未作纳税调整。
分析：
华为超市计提折旧的方法是错误的，应计提折旧固定资产折旧年限应按相关法规中规定的各类固定资产分类折旧年限执行。
（1）根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十条规定：除******财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
①房屋、建筑物的最低折旧年限为20年。
房屋和建筑物作为最主要的固定资产，其构造、属性等方面相对较为特殊，使用寿命相对较长，价值相对较高，其使用价值的体现也是一个相对较长的过程，根据收入与支出配比原则等要求，其折旧年限也应相对较长，所以本条规定，房屋、建筑物的最低折旧年限为20年，这基本能反映房屋、建筑物的现实使用情况。本条所说的房屋、建筑物，是指供生产、经营使用和为职工生活、福利服务的房屋、建筑物及其附属设施，其中房屋，包括厂房、营业用房、办公用房、库房、住宿用房、食堂及其他房屋等；建筑物，包括塔、池、槽、井、架、棚（不包括临时工棚、车棚等简易设施）、场、路、桥、平台、码头、船坞、涵洞、加油站以及独立于房屋和机器设备之外的管道、烟囱、围墙等；房屋、建筑物的附属设施，是指同房屋、建筑物不可分割的、不单独计算价值的配套设施，包括房屋、建筑物内的通气、通水、通油管道，通信、输电线路，电梯，卫生设备等。
②飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，最低折旧年限为10年。
飞机、火车、轮船作为交通工具，与其他交通工具相比，其性能较强，价值较高，使用期限相对较长，折旧年限也相应较长；机器、机械及其他生产设备等，也具有使用年限较长等特性，折旧年限也应相对较长。所以本条规定，此类固定资产的最低折旧年限为10年，其中火车，包括各种机车、客车、货车以及不单独计算价值的车上配套设施；轮船，包括各种机动船舶以及不单独计算价值的船上配套设施；机器、机械和其他生产设备，包括各种机器、机械、机组、生产线及其配套设备，各种动力、输送、传导设备等。
③与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，最低折旧年限为5年。
此类固定资产，是除机械、机器和其他生产设备之外，但与生产经营活动有关，即不是直接的生产工具，而是在生产经营过程中起到辅助作用的器具、工具、家具等，它们的使用寿命相对较短，其最低折旧年限为5年。
④飞机、火车、轮船以外的运输工具，最低折旧年限为4年。
除了飞机、火车、轮船以外的其他运输工具，相对而言价值较低、使用年限较短，其折旧年限也就相应较短，所以本条规定，此类固定资产的最低折旧年限为4年。此类固定资产包括汽车、电车、拖拉机、摩托车（艇）、机帆船、帆船以及其他运输工具。
⑤电子设备，最低折旧年限为3年。
原外资税法实施细则规定，电子设备的最低折旧年限为5年，考虑到现在科技日新月异，技术更新换代较快、电子设备的使用年限相对缩短等各种现实因素，本条将电子设备的最低折旧年限从5年改为3年，使企业的折旧扣除额向前提前。本条所称的电子设备，是指由集成电路、晶体管、电子管等电子元器件组成，应用电子技术（包括软件）发挥作用的设备，包括电子计算机以及由电子计算机控制的机器人、数控或者程控系统等。
⑥企业在确定折旧年限上的自主权。
前述所规定的折旧年限，只是各项固定资产的最低折旧年限，只是一个基本要求，它并不排除企业自己规定对资产采用比最低折旧年限更长的折旧时限。也就是说，企业可以根据固定资产的属性和使用情况，在比本条规定的相关资产最低折旧年限更长的时限内计提折旧。
⑦******财政、税务主管部门规定折旧年限的权力。
******财政、税务主管部门可以作出不同于本条规定的最低折旧年限的规定。因为考虑到现实情况非常复杂，各种固定资产的属性、使用情况等也会发生变化，若不授权******财政、税务主管部门根据实际情况的需要而适时调整的权力，容易造成僵化、机械，难以适应实践的需要。所以，根据本条的授权，可以在不修改条例的情况下，******财政、税务主管部门可以作出不同于本条所确定的各种资产的最低折旧年限的规定。
（2）《中华人民共和国企业所得税法》第三十二条规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法；但是，采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于《实施条例》第六十条规定折旧年限的60%。同时，该企业当月购置资产，折旧必须从下月开始计提。因此，企业未按会计制度规定的折旧年限和时间而多提的折旧费用，应作调增利润处理，并补缴相应的企业所得税。
6.3.3巧立名目、列支费用的问题
【例6-11】华为超市2008年从外地采购了电视、电脑、空调、家具等一批固定资产，共花费52万元。其中，固定资产的买价是49万元，运输费、安装费等是3万元。公司将其中49万元作为固定资产入账，而其他杂费直接列入管理费用。2009年，该公司以部分家具没有使用为借口，将这部分家具按原值与折旧的差额12万元直接列支费用。税务机关在该公司进行审计时，发现其固定资产原值构成和调整不符合规定，要求其补缴欠缴的税款。
分析：
审计各类新增固定资产原值构成是否真实、合法，主要查看：
（1）有无购入、融资租入固定资产的运输费、安装费、保险费等挤占生产成本或其他费用；
（2）自营自建工程中支付的料、工、费是否列入成本费用；
（3）固定资产盘盈处理是否符合规定；
（4）要审计企业有无任意调整已入账的原值，按照规定，固定资产的价值确定后，除四种特殊情况外，一般不得随意调整：
①国家统一规定的清产核资；
②将固定资产的一部分拆除；
③固定资产发生永久性损害，经有关部门审核，可调整到该固定资产可收回金额，并确定损失；
④根据实际价值调整原暂估价值或发现原计价有错误。
如果不符合这4个条件，擅自调整固定资产账面价值，必然影响折旧计算基础。因此，应通过审计企业提供的固定资产明细分类账、原始凭证，核实入账固定资产价值是否真实。
固定资产的审计方法
1.盘点法：将账面数字和实物数进行核实。盘核时可以以固定资产明细分类账为起点，进行实地盘查，来证明会计记录中所列固定资产是否存在，并了解其目前的使用状况。也可以以实地为起点，盘查固定资产明细分类账，以查取实际存在的固定资产入账的证据。这种实地观察盘点方法可以查出有账无物或有物无账的各种账外资产。
2.检查法：主要通过检查所购房产的购货发票、土地房屋的产权证明、车辆的上户证明及保险单等，来确定是否归被审计单位所有。
3.调查法：通过函证或到售货单位核实记账联与发票联所记是否相符，来确定资产的入账价值是否属实。
4.分析法：在核实固定资产时，特别是对新购固定资产，不仅要核实账物是否相符，而且要重点结合该资产的市场行情，通过对比分析，来确定所购资产的真实价值。重点核实是否存在虚增资产价值的现象，是否存在虚减资产价值而另行开具其他发票，从而达到偷税目的的现象。
6.3.4违反规定、超限折旧的问题
【例6-12】华为超市固定资产按直线法计提折旧。税务机关在审计时发现，2008年该公司计提的累计折旧只有8万元，但2009年却猛增到12万元，查阅公司当年的固定资产台账，并未发现购买任何资产，企业存在随意增加折旧额的现象。税务机关对固定资产明细账进行细致审核，发现固定资产的净额中出现“红字”，由此该公司超龄使用的固定资产继续提取折旧的事实得以曝光。
分析：
华为超市为了多计费用，调节利润，在原固定资产折旧已计提完毕后还在计提折旧。审计此类问题，就是要关注固定资产折旧额的变化。这又可以分为以下两种情况：
（1）在固定资产无增减变动的情况下：采取直线折旧法计提折旧的企业，其每年各月提取的折旧额基本是一致的，较平稳。在审计时，应以“累计折旧”账户为中心，如果在某月发现该账户的贷方发生额陡然增高，就应将偏高月份的固定资产折旧计算表与相邻月份的分类计提基数、折旧额逐项对照分析，进一步查明有无虚增固定资产或提高折旧率以及计算误差等情况。
（2）在固定资产有增减变动的情况下：审核投入固定资产有无在当月计提折旧。审计时，根据“固定资产”账户借方统计出本月增加的固定资产金额，再根据“累计折旧”账户贷方确定本月折旧的增加数，据此判断当月新增的固定资产是否提取了折旧；同时对停止使用的固定资产，看有无在次月起停止计提折旧。
此外，要注意审核超龄使用的固定资产有无继续提取折旧的情况。按照规定，对已提足折旧的固定资产不再提取折旧。正常情况下，折旧总额等于该项固定资产原值加上预计清理费减去预计残值，即固定资产原值大于已计提折旧的折旧额。对于超龄使用固定资产是否继续计提折旧，可直接审查固定资产卡片或固定资产明细分类账。如果该账户反映固定资产的净额出现“红字”，那么就是多提了折旧，就应作利润调整。
工作小窍门：企业常用固定资产造假手段及识别
1.固定资产运杂费，掺入了旅游参观费。
固定资产的原值包括买价、包装费、保险费、运输费、安装成本和缴纳的税金。有的企业将不属于构成固定资产价值的支出也记入了固定资产的价值，虚增了固定资产价值。
2.运杂费用张冠李戴，人为调节安装成本。
购入需要安装的固定资产，应将固定资产的买价、运杂费、安装费等都先计入在建工程，当设备安装完毕交付使用时，计入固定资产价值。将不需安装的固定资产发生的运杂费列入需要安装的固定资产的安装成本中，从而人为调节了固定资产的价值。
3.固定资产变价收入，存入小金库。
财务制度规定报废固定资产的残料价值和变价收入应冲减清理支出。但有的企业为将报废的固定资产的变价收入挪作他用，将收回的款项存入了企业的“小金库”。
4.清理固定资产净收益，不按营业外收入记账。
财务制度规定，处理固定资产收回的价款，应冲减固定资产清理支出，将净收益作为营业外收入处理。有的企业经营效益好，为了控制利润，便将固定资产净收入仍挂在固定资产清理账中，并结转下年再处理。这种造假方式直接影响着所得税补交和盈余公积的提取。
5.无偿转让旧设备，清理损失列入损益。
企业进行设备更新，将淘汰的旧设备无偿转入自办企业，并将发生的清理损失列入当年损益。
6.固定资产盈亏，不做账务处理。
有的企业经济效益不佳，为了调高利润，盘亏的固定资产不做账务处理，少记了“营业外支出”，从而提高当期利润。
7.增加固定资产，不提折旧。
财务制度规定：当月增加的固定资产在下月初开始计提折旧。有的企业为调增利润，将应计提的折旧有意漏提。8.未使用固定资产（除房屋、建筑物外）不提取折旧。
按财务制度规定，对除土地及已提足折旧仍继续使用的固定资产外的未使用固定资产计提折旧，但有的企业为了调节利润，对该提折旧的固定资产不提折旧。
9.停用的固定资产，当月计提折旧。
企业为了虚增盈利，压缩成本费用的支出，对当月停用或减少的固定资产，不计提折旧。
10.当月不应提折旧的，当月计提折旧。
企业为了调节成本、利润，常常违规对固定资产进行折旧，如：当月新增固定资产折旧本应下月初提折旧，而当月计提折旧；提前报废的固定资产报废后不再计提折旧，而仍在计提，超龄固定资产有效期满不再计提折旧，仍在计提。
11.变卖固定资产，仍然提取折旧。
某企业5月份将不需用设备卖掉，卖掉后又提了12个月的折旧35000元，虚增成本，虚减利润。
对以上固定资产项目充分的关注与查验，有助于我们识别企业在固定资产项目中的会计造假行为，起到防患于未然的作用。