我国的税制是行政本位的。目前19类税种中，只有个人所得税、企业所得税和车船税3种是通过人大立法确立的，其他均是以行政法规的形式加征的。此外，我国只有《税收征管法》，没有税收基本法，或者其他有关税收的一般法律。宪法里也没有对税收的征收和支出作任何规定，而是只规定了公民有依照法律纳税的义务，没有体现对纳税人权利的保护。
我国税制的问题还不仅止于此。本章将首先分析中国税制的特点与问题，然后阐述一下近年来的税收改革，在此基础上提出中国的单一税改革与相关税制改革的初步设想、税制改革的原则以及总体改革构想。
一 中国税制的特点与问题
流转税：增值税、消费税、营业税、烟叶税、关税；
所得税：企业所得税、个人所得税；
财产税：房产税、城市房地产税、车船税、船舶吨税、城镇土地使用税；
行为税：印花税、土地增值税、城市维护建设税、固定资产投资方向调节税（停征）、耕地占用税、契税、车辆购置税；
资源税：资源税。
我国总体上是间接税为主的税收体系，容易造成税收转嫁和税收负担高低不均。可以把我国的上述税种分为直接税和间接税两大类（参照MBA百科与互动百科）。所谓直接税，是指直接向个人或企业开征的税，包括对所得、劳动报酬、利润和财产的征税。间接税则是对商品和服务征收的，从而只是间接地以公众为征税对象。直接税与间接税的分类方法是以税收负担能否转嫁为标准的。直接税是指纳税义务人同时是税收的实际负担人，纳税义务人不能或不便于把税收负担转嫁给别人的税种。属于直接税的这类税收的纳税人，不仅在表面上有纳税义务，而且也是实际上的税收承担者，即纳税人与负税人一致。目前税法理论中多以各种所得税、房产税、遗产税、社会保险税等税种为直接税。间接税是指纳税义务人不是税收的实际负担人，纳税义务人能够用提高价格或提高收费标准等方法把税收负担转嫁给别人的税种。属于间接税税收的纳税人，虽然表面上负有纳税义务，但是实际上已将自己的税款加于所销售商品的价格上由消费者负担或用其他方式转嫁给别人，即纳税人与负税人不一致（消费者购买货品或服务时，政府从中间间接地征收税款）。
我国的重复征税问题十分严重，税负分布高低不一。一个工业企业需要首先缴纳17%的增值税，而且2009年前是生产型增值税，其后实行消费型增值税。生产型增值税不允许扣除外购固定资产价值所含进项税金，其计税依据或税基等于销售收入减去外购商品及劳务支出，相当于工资、利息、租金、利润与折旧之和。折旧不从税基中扣除（许善达主编，2007）。由于生产型增值税制在消费环节和每个消费前环节都要征收价外增值税，而且不允许抵扣外购固定资产价值所含税金，这种做法导致层层扒皮式的严重重复征税（消费型增值税则是在消费环节才一次征收）。消费型增值税允许当期购进的固定资产总额从商品和劳务销售收入扣除。其特点是，凡用于生产的全部外购，包括固定资产，都允许从税基中扣除。自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下，我国允许全国范围内的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。在缴纳增值税的同时，还要缴纳城市维护建设税，纳税人所在地在市区的，纳税额为增值税额的7%，所在地在县城、镇的为5%，所在地不在市区、县城或镇的为1%。问题在于，在缴纳增值税和城市维护建设税之后，企业还需要为其利润所得支付25%的企业所得税。虽然所纳增值税可以在企业所得税前作为成本抵扣，但是企业利润先被征了一道增值税，在扣除作为成本的增值税额后又被征以企业所得税，形成两道征税。增加值中的工资、利息、租金的情况也是如此，被征以增值税，这些项目本身还被征以其他税收。比如，根据2011年9月1日之后调整的个人所得税税率表，雇员超过8万元以上的那部分个人收入将计征45%的最高档次边际个人所得税税率。至于折旧，则更不应该不予扣除。剩下的税后利润，除了企业一些提留之外，企业主很少会愿意把它提取出来，成为个人所得，这是因为如果企业主盈利较好的话，当其从利润中通过分红提取个人收入，还需要为其分红（作为利息、股息、红利所得类）缴纳20%的个人所得税。
我国个人所得税的高累进不利于调动个人的工作积极性和企业家精神的发挥。我国最高个人所得档次的名义边际税率过高（45%），税法还错误地抑制“收入畸高”，不能为个人创造财富建立稳健的进路和有力的授能环境。我国个人所得税法对个人所得划分为11个所得项目，每一项目分别适用不同的费用扣除标准，并按照不同的超额累进税率或比例税率征收。劳动所得的最高边际税率普遍高于非劳动所得的最高边际税率。2011年9月后劳动所得项目中工资、薪金所得共分7个收入档次，最高收入档次的最高边际税率为45%，个体工商户的生产经营所得和承包经营、承租经营所得的最高边际税率为35%，劳务报酬所得（含加征部分）的最高边际税率为40%。非劳动所得项目中的特许权使用费所得、利息、股息、红利所得、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得的税率均为20%（许善达主编）。过高的个人所得税负导致大量企业主被迫把全部或者部分经营活动转入“影子经济”部门，大量工薪阶层偷逃个人所得税，两者由此全部或者部分游离于政府税收之外。我国的实际税负低于名义税负，其一大原因就在于此。
1.本表含税级距指每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失的余额；
2.含税级距适用于个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营承租经营所得。不含税级距适用于由他人（单位）代付税款的承包经营、承租经营所得。
2.含税级距适用于个体工商户的生产、经营所得和由纳税人负担税款的对企事业单位的承包经营、承租经营所得；不含税级距适用于由他人（单位）代付税款的对企事业单位的承包经营、承租经营所得。
将个人所得与个人消费和投资环节的征税相联系，那么个人所得高税负问题越发明显。个人所得征税后的部分，无论花费于投资还是消费，均被进一步征税。比如个人被征收个人所得税之后，2007年8月15日前存入银行后利息所得税为20%，其后减至5%，2008年10月9日起暂免征收；如果购买证券，在2008年9月19日之前则卖方和买方均需要缴纳证券交易印花税，税率1‰。从该日起，改由对出让方单边征收1‰。此外，如果个人所得在征收之后用于购买小汽车，那么个人需要缴纳两种税，即车辆购置税和车船使用税。购置税为车价不含税价格的10%（1.6排量以下为7.5%），车船使用税没有税率，根据车型不同分多个数额，由60—5400元不等。汽车车船税标准为：1.0升以下每辆60—360元，4.0升以上每辆3600—5400元。这些均不利于发挥企业家精神。
复杂的复合税制，高累进个人所得税，严重的重复征税，这些问题导致我国的名义税收负担非常重。中国在福布斯2009年全球税收痛苦指数排名第二，仅居法国之后。税收痛苦指数是由不同税种的最高边际税率加总得到的。这些最高税率指标包括企业所得税的税率、个人所得税的税率、企业雇员社保基金缴款占薪金及得益的比重、企业雇主社保缴款占雇员薪金及得益的比重以及增值税税率。税收痛苦指数的变化可以衡量一个国家对资本和人才吸引能力的变化。处于表格顶端的国家和地区税负最重，处于最低端的则是税负最轻的国家。许多地方政府征收的是财产税（不动产税），因此该税种不计入痛苦指数的测算范围。
福布斯公布的2009年税负痛苦指数排名中，中国得分159.其中企业所得税25%，个人所得税45%，企业雇员社保基金缴款占薪金及得益的比重为23%，而企业雇主社保缴款占雇员薪金及得益的比重为49%，增值税率为17%。与2008年相比，由于社保基金方面税负的增加，中国的税收痛苦指数上升了7点，排名从去年的第五名上升至第二名。
2009年，相比其他地区来说，多数亚洲地区正在努力降低税负以提升当地环境的吸引力。根据福布斯发布的信息，除去中国和日本，其他亚洲地区都正在充分利用金融稳定和低税收的优势。面对金融危机引起的经济衰退，中国政府大力发展基础建设，并且加大了雇主和受雇者的社会保障税负，希望以此保护最受经济不景气影响的工人利益，而这些措施无疑加重了税负。
我国一方面名义税收负担高，另外一方面实际税收负担（只含税收收入）则少得多，部分与由高名义税收负担导致的避税、偷逃税、收入的转移行为有关。我国2011年的税收收入（不含非税收入）占GDP的比重为18.97%。两者的相背离恰恰部分说明了以下问题：个人和企业在名义税负高的情况下，会想方设法避税，偷逃税，把生活和消费活动朝着较低税收领域转移，把收入朝着国外转移。所谓“八仙过海，各显神通”。大量税费负担不属于实际狭义税负的范畴。
我国实际广义税费负担比较重，体现在税收之外的其他政府收入负担大，从而体现在广义税费总额及其占我国GDP的比重上。根据财政部网站公布的材料，如果把我国政府的一般预算收入、政府性基金收入、财政专户管理资金收入、社会保险基金收入和土地出让收入全部加起来，那么这一较大口径的财政收入规模在2007年占我国GDP的比重可达30%。这里面不含当年新债收入规模和一些制度外收入。根据笔者的测算（见第七章），2009年，我国全口径财政收入规模占GDP的占比达到53.62%。这里的财政收入规模口径除了包括政府的一般预算收入、政府性基金收入、财政专户管理资金收入、社会保险基金收入和土地出让收入之外，还包括估算的制度外收入以及政府公布的新增债务余额。
除了上述问题，我国税制还存在很多其他问题，比如：非税收入多，没有纳入到预算内管理的繁多；一些税种收入过少，但征收成本高；地方政府缺乏主体税种。
此外，我国税制还涉及一些宪政层面的问题：比如缺乏法律保障纳税人权利问题，哈耶克（1988）所指的整体税收的高累进问题，个人之间每一笔净收入意义上的相对收入结构扭曲问题和政府税收收入的比率上限问题，征税权无宪政规则约束问题（布坎南，2004），等等。这些问题都需要得到逐步解决。
二 迄今为止的一些税制改革
综上所述，我国目前税制问题很大。此前我国政府已经进行了一系列税制改革。2003年10月，党的十六届三中全会通过了《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》，该决定提出了税制改革的要求：按照简税制、宽税基、低税率、严征管的原则，稳步推进税收改革。主要的改革内容包括：
1.企业所得税改革：企业所得税改革主要是统一内外资企业所得税制度，它使得我国的企业所得税成为一种单一税率税收。这是我国走向公平竞争的重要举措。长期以来，外资企业享受“三免两减半”的超“国民待遇”。所谓“三免两减半”，是指外资企业创办的前三年，所得税全免，后两年则减半。在很多地方，减半政策甚至是从企业开始获利之年起才被执行。而内资企业必须缴纳税率高达33%的全额企业所得税。
2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议审议通过了《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》），并于2008年1月1日正式施行该法。2007年11月28日国务院通过了《中华人民共和国企业所得税法实施条例（草案）》。由此，我国结束了企业所得税法律制度内、外资分立的局面。企业所得税改革内容包括（谢旭人主编，2008：142-143）：
（1）统一税法。内、外资企业适用统一的企业所得税法，实行法人税制；
（2）统一税率。统一并适当降低企业所得税税率，将法定税率降至25%；
（3）统一和规范税前扣除办法及标准。比如，明确了工资薪金支出的税前扣除，具体规定了职工福利费（不超过工资薪金总额14%的部分）、工会经费（不超过工资薪金总额2%的部分）、职工教育经费（不超过工资薪金总额2.5%的部分）的税前扣除；调整了业务招待费（按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰部分）的税前扣除；统一了广告费和业务宣传费（不超过当年销售（营业）收入15%的部分）的税前扣除；明确公益性捐赠支出（在年度利润总额12%以内的部分）税前扣除的范围和条件；
（4）统一税收优惠政策。建立“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。税收优惠的主要内容包括：促进技术创新和科技进步、鼓励基础设施建设、鼓励农业发展及环境保护与节能、支持安全生产、促进公益事业和照顾弱势群体，以及自然灾害专项减免税优惠政策等措施；
（5）对新税法公布前已设立的老企业实行一定期限的税收优惠过渡措施。新税法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后5年内，逐步过渡到本法规定的税率。
我国的企业所得税制度仍然存在着一些问题。主要是如果它与增值税、营业税和消费税三者结合起来考虑的话，企业所得税率仍然过高。这是因为，增值税、营业税和消费税等已经削薄了企业的利润，甚至使得企业无利可图。此外，市场经济里竞争政策应该优先于产业政策，但是我国的产业政策五花八门，体现在企业所得税领域，就是税收优惠过多过滥，造成不公平竞争的格局。
2.增值税制度改革：完善增值税制度，推行消费型增值税改革。我国1994年税制改革时选择实行生产型增值税。这是一种非常明显的、不公正的重复征税，因为生产性增值税不允许企业抵扣新购进机器设备所含的增值税进项税额。根据有关部门的解释，实行生产型增值税一方面是出于保证财政收入的需要，另一方面是考虑到当时经济过热是主要矛盾，生产型增值税有利于抑制投资膨胀（谢旭人主编，2009：144）。很明显，生产型增值税不仅因为重复征税而有失公平，对经济发展也带来明显的不利影响。自2004年7月1日起，我国对东北地区的装备制造业等八大行业进行了增值税转型改革试点，允许对企业新购进机器设备所含的增值税进项税额予以抵扣。
从2009年1月1日开始，我国终于全面推行消费性增值税制度改革。2009年，以应对国际金融危机为契机，为解决增值税改革的深度问题，在部分地区先行先试的基础上，我国全面实施了增值税转型改革，将机器设备类固定资产纳入进项税额的抵扣范围，在推动增值税由生产型向消费型转变方面，迈出了重要一步。据统计，2009年至2011年，因实施增值税转型改革，全国累计减少税收收入5000多亿元，明显减轻了企业税收负担。但是，由于对劳务、不动产和无形资产征收营业税、增值税的抵扣链条不完整，转型后的增值税制度在消除重复征税、促进产业分工方面的优势仍然难以充分发挥。正如上文所述，消费型增值税制度改革的问题仍然能在一定程度上解决对工资、利息、租金、利润的重复征税问题以及对折旧的征税问题。
3.消费税改革：消费税改革旨在促进环境保护、资源节约和节能减排，更好地引导生产和消费（谢旭人主编，2008：144）。我国从2006年4月1日起对消费税政策进行了重大的调整。主要包括两个方面的内容（谢旭人主编，2008：144）：一是对消费税的应税品目进行有增有减的调整。新增加了高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板、成品油税目，并将原来的汽油、柴油两个税目和新增加的石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油、航空煤油等油品作为成品油的子目。同时取消了“护肤护发品”税目。经过调整后，消费税的税目由原来的11个增至14个。二是对原有税目的税率进行有高有低的调整，涉及税率调整的有白酒、小汽车、摩托车、汽车轮胎等税目。
如果从双重征税角度看，消费税也会导致重复征税，而且它与增值税属于交叉征税。我国的消费税有些惩罚性征税的味道，用来引导消费。其背后存在“仁慈性政府”的预设问题，政府被认为是“仁慈的”，并从“善意”出发，确定哪些属于“优效产品”（merit good），需要鼓励消费；哪些属于有害产品，需要限制消费。另外一方面，这些“优效产品”或者“有害产品”的区分确实在一定程度上是必要的。因此，需要一种民主公开的公共选择程序来确定“优效产品”和“有害品”。在此基础上的消费税其实比我国的增值税和营业税更加合理，尽管联系到企业所得税的征收，它们均存在重复征税的问题。
4.营业税改征增值税改革：2011年，我国开始试点营业税改征增值税改革。从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。货物劳务税收制度的改革由此拉开序幕。改革试点在现行增值税17%和13%两档税率的基础上，新增设11%和6%两档低税率。试点方案规定，交通运输业适用11%的税率，研发和技术服务、文化创意、物流辅助和鉴证咨询等现代服务业适用6%的税率。据分析，增值税扩围，对原增值税纳税人来说，由于抵扣范围扩大，税负势必降低。但对于原营业税纳税人，营业税率是3%—5%，缴纳增值税后，虽有17%、13%、11%和6%四档税率，具体行业的实际税负并不一定会降低。自2012年8月1日起至年底，国务院扩大营改增试点至10个省市，包括北京市。
5.个人所得税改革：个人所得税改革主要涉及提高工薪所得费用免征额，调低甚至免征居民储蓄存款利息个人所得税税率，甚至暂时免征居民储蓄存款利息个人所得税。2007年12月23日，我国将工薪所得费用免征额标准由每人每月1600元提高至2000元。我国的个人所得税改革没有涉及应税所得档次的增减，也没有涉及税率的增减。2011年9月1日实施，中国内地个税免征额调至3500元。比如，对于高收入群体，实际上税负增加，过去月收入超过10万元以上的那部分收入才征以45%的最高边际税率，现在月收入超过8万元以上的那部分收入就需要征以这一税率。
6.农业税改革：2005年12月29日，第十届全国人民代表大会常务委员会第十九次会议决定，《中华人民共和国农业税条例》自2006年1月1日起废止，从而废除了农业税。这里的一个问题是，尽管大量农户的收入比较低，但是有些农户的收入比较高。全部废除农业税之后，是否需要起用另外一种税收，使得全部农民能够成为纳税人，承担纳税人责任，履行纳税人义务，同时对较低收入农民免征税收，而使得较高收入者依法纳税。
7.房产税试点：从2003年5月开始，财政部和国家税务总局就分3批在北京、辽宁、江苏、深圳、重庆、宁夏、福建、安徽、河南、大连10个省区市和计划单列市的32个县、市、区开展了房地产模拟评税试点工作。物业税改革可能还涉及原有一些税种的合并问题，比如房产税与城镇房地产税等税种的合并。物业税改革还涉及家庭对物业税的承受能力问题，减少其他方面征税问题。后一问题非常重要，因为根据前面的计算，我国的宏观税负已经比较重。重庆市政府、上海市政府于2011年1月28日起正式试点开征房产税。在重庆，对于房价达到当地均价2倍至3倍的房产，将按房产价值的0.5%征税；对于房价达到当地均价3倍至4倍的房产，将按房产价值的1%征税；4倍以上，按1.2%的税率征税。在上海，征收对象是指本暂行办法施行之日起本市居民家庭在本市新购且属于该居民家庭第二套及以上的住房（包括新购的二手存量住房和新建商品住房）和非本市居民家庭在本市新购的住房，适用税率暂定为0.6%。
此外，2011年2月25日，全国人大通过了《中华人民共和国车船税法》，增加了大排量车船的车船税负担。该税法在2012年1月1日生效，2006年12月29日国务院公布的《中华人民共和国车船税暂行条例》同时废止。
三 中国的单一税改革与相关税制改革初步设想
我国的税制问题非常复杂。现有的税制由于其重复征税、个税的高累进、政府缺乏规则约束等问题，既不符合效率原则，也不体现公平原则。与此相应，税制改革涉及面广，很难一步到位。这里我们基本上集中探讨个人所得税和企业所得税的改革构想，主要是单一税改革构想。在必要时，我们才述及相关的改革构想。
四 税制改革原则
我们的税制改革设想的原则是：简化税制，减轻税负，提高效率，增进公平。这些原则与霍尔—拉布什卡单一税方案所遵循的原则基本一致。而且这里的效率与公平原则也与哈耶克（1999）所提倡的以下原则性设想类似：一是整体税收的高累进不可接受，整体税收的轻度累进或者比例性可兼顾效率与公平原则；二是个人所得税的高累进也不可接受，轻度累进或者比例性可兼顾效率与公平原则；三是征税总额应当多高一般由多数决定，它也因此应该最大程度地承受这一税收负担；四是高收入群体作为另一种少数群体，多数不应当有权对之强加歧视性的税收负担，具体体现在要保持不同纳税人每一笔收入的净额之间的相对关系；五是最低收入群体作为少数应得到一些救济。哈耶克这些原则性设想反映了对“宪政效率”的考虑。实现这种“宪政效率”的同时，也体现了“宪政公平”。
我们构想的单一税改革遵循以下霍尔—拉布什卡单一税方案的操作原则：其一是坚持消费税的原则，即对人们从经济中拿走的部分征税，而不是对人们投入到经济中的部分征税（霍尔等，2003：IX）；其二是坚持一个基本的管理原则，即所得仅被征税一次，并且应当尽可能与其来源接近（霍尔等，2003：76）。
五 总体构想
我们建议的方案参照了霍尔—拉布什卡的单一税方案，因而与之比较相似。霍尔方案里的个人所得实际上指工薪所得，包括工薪和养老金。我们按此口径狭义地定义个人所得税，也称工薪所得税。这里养老金确实也是个人的所得，只不过养老金一般是在个人到了领取年龄的时候才计征。其他个人所得和养老金之外的所得都可以归入经营所得范畴。由此经营所得的定义非常宽泛。
针对中国的单一税方案，无论是工薪所得，还是经营所得，都是从源头上计征。在中央层面，每笔所得只征一次税收。而且只对经济中的消费部分征税，而不是对投资。消费是人们从经济中取走的部分，而投资是人们对经济的贡献。我们把工薪所得税和经营所得税（广义的企业所得税）确立为同一种税率。这样有利于同等对待个人所得和经营所得。
我们虽然同意哈耶克有关最低收入群体作为少数应得到一些救济的看法，但是具体的做法有些不一样。哈耶克赞成救济的形式是一种比例较低的征税。我们的做法比哈耶克更进一步：考虑到最低收入群体即便被如此征收，社会仍然需要向其提供救济或者扶助，不如对其个人工薪所得适用一个免征额。这一工薪所得免征额也适用于所有其他收入群体。可以把这一免征额看作为对所有人的基本生活用途需要免征个人工薪所得税。
在进行单一税改革的同时，需要根据原则性、必要性和灵活性考虑废除一些间接税或者其他税种，以尽量消除重复征税。也需要考虑是否需要增加一种税种（比如物业税），以替代其他税种。
（一）个人工薪所得税制度改革
整体税收和个人所得税的高度累进既不符合税制效率原则，也不符合税制公平原则。一种单一税率外加对个人所得规定一个免征额，更能兼顾税制效率原则和公平原则。根据国家统计局的数据，2009年我国全年城镇居民家庭人均总收入18858元，城镇居民人均可支配收入17175元，分均分别为1571元和1431元。同年，农村居民人均纯收入5153元，月均429元。这些收入与单一税制下的个人工薪所得口径不一致，也没有考虑大量的偷漏税。不过，城镇居民家庭主要收入仍是工薪收入，在目前每人免征额仍为每人每月2000元还是比较合理的。对于农民，其经营所得，属于经营所得税的计征范畴，其务工所得，则属于计征工薪所得税的范畴。
我们将个人工薪所得税定在20%。这是有其一定估算依据的。首先，较高个人所得对应的较高税率基本上不发挥作用，形成一种“阻遏性税率”，它一方面损害纳税人的工作和创业积极性，一方面促进纳税人做出转移所得、避税、偷逃税等安排；其次，如果调查纳税人，一般不愿意从自己的收入支付大份额的税收，而倾向于同意他人多缴纳更大份额的税收。笔者2008年对参加中国人民大学公共政策千岛湖夏令营的60位学员进行了一场初步的纳税意愿调查。如果一个人年收入达到10万元和30万元两个档次，真正愿意支付20%税率以上的所得税的极少。在做出回答的15位学员中，只有2位回答愿意，绝大多数只愿意支付不超过税率15%的所得税，还有2位学员回答不愿意支付任何个人所得税，其理由是“没有代表权不纳税”。实际上，如果把这件访谈放到网上的话，结论倾向于如此。如果个人自己必须承担税收和税收遵从成本的话，个人只愿意支付很少份额的税金。之所以我国的上述个人所得税边际税率定得高，是因为立法者主要是考虑到针对社会中的他人，而非自己征税。这也说明，哈耶克的以下说法是正确的：征税总额应当多高一般由多数决定，它也因此应该最大程度地承受这一税收负担。三是如果考虑到社会保障缴款，在上述提问时，排除了对社会保障的考虑，那么15%和20%的意愿税率均不能用于社会保障，需要另行筹资。
这样，每年标准个人工薪所得税T的计算公式是：
T（工薪所得+养老金）×20%
（二）经营所得税制度改革
经营所得范围比我国现有的企业所得税范围要大得多。具体包括（参照霍尔等，2003：198-199）：（1）销售货物和服务的收入总额，不包括销售税和货物税；（2）没有作为报酬申报的收费、佣金和类似收入；（3）租金总额；（4）特许权使用费；（5）销售厂房、设备和土地的总收入；（6）提供给所有者或雇员的商品、服务、厂房、设备或者土地的市场价值；（7）从境内向境外地点所运送的商品、服务及设备的市场价值（如果此价值没有包括在销售额中）；（8）向存款人、保单持有者和其他对企业有金融债权的人提供的商品和服务的市场价值（如果此价值没有包括在销售额中）。
这里所谓的经营（business）远远地超越了原来的企业或者公司的概念。个人的这类所得，也是经营所得。
由于采取经营所得源头征税，将避免重复征税。正因为如此，政府不是在对企业征税，而是对各种个人的经营所得征税。在征税时，允许扣除经营成本。经营成本是购买用于经营目的的商品、服务和原材料的实际成本，包括（参照霍尔等，2003：199）：（1）购买商品、服务和原材料实际支付的金额，不论这些商品、服务和原材料在当年是否再次售出；（2）发生在境内的经营投入的市场价值；（3）用于经营目的的旅行和娱乐费用的实际成本，如果这些费用合理的话。经营成本不包括提供给雇员或企业所有者商品与服务的购买金额，除非这些金额已经包括在经营收入中。
经营应税所得是经营收入减去经营成本，减去支付给雇员的报酬，再减去资本设备、建筑物和土地的成本以后的余额。标准经营所得税T的计算公式如下：
T（经营收入-经营成本-支付给雇员的报酬-资本设备、建筑物和土地的成本）×20%
（三）配套改革
单一税改革是一个系统工程，需要其他领域的配套税制改革。
（1）社会保障制度改革。我们需要推行社会保障个人账户制度改革。我们不支持社会保障税的说法，这是因为在个人社会保障账户制度下，个人支付的社保基金属于个人的未来收入。这与现收现付制不一样，现收现付制下社会保障缴款与社会保障税没有什么差别。
上述20%的工薪所得税率看上去不算高，但是我们还要看到工薪所得税之外对社会保障缴款的计征。随着时间的发展，我国的社会保障事业将不可阻挡地加快发展，无论是否有人反对。虽然社会救济是需要的，但是对社会保险的潜在负面影响需要注意。哈耶克在《自由宪章》第十九章“社会保障”里就特别担心不能把社会保险变成一种强制工具，从而忽视个人在自己未来生活的责任。现收现付制度就容易变成一种强制工具。正是因为它成为强制工具，才导致像美国和德国这样的大国，其养老保险体系几乎不可维续。可能智利这种个人账户制度更加有助于个人责任的发挥。估计20%工薪所得税之外，还需要雇员把最低10%的法定社会保险缴款放到个人的账户上。在社会保险方面，除了雇员个人会被要求支付其社会保险缴款之外，企业也往往会被要求配套支付对雇员社会保险缴款。估计企业也配套占雇员工薪10%的雇员社会保险缴款，可规定企业可从其经营所得税中扣除这笔缴款。
一个雇员社会保险缴款的法定支付总额以及雇主配套缴款应该有一定的上限。工资很高的雇员，如果要求其持续支付10%的社会保险缴款并要求雇主持续配套，其理由是站不住脚的。
法定社会保险是法律要求的最低法定保险，雇员自己可以选择更高档次的保险，超出最低法定保险部分，雇员个人可以自愿支付缴款。雇员也可以在支付了最低法定保险之外，购买商业性保险。很明显，那些被免除工薪所得税的个人，不能免除社会保障缴款，这些缴款仍然存入个人账户，是个人未来的收入。当然，对于没有生产能力的低收入家庭，政府也可以做出特殊的最低社会保险费安排。这样，总体上是一种个人社保账户制度。此外，社会保障管理机构需要多元化，既有公立机构，也有私立机构，供雇员自主选择。允许社保机构之间的竞争。由于社保管理机构维护社保基金方面存在一定的风险，可共同出资提供个人养老金限额保险。
（2）取消增值税和营业税。由于经营所得从源头征税，范围广，鼓励个人和企业创业和发展，部分原先的个人所得也变成了经营所得，经营所得税收入与个人工薪所得税之和一般可以超越原先的个人所得税、企业所得税、增值税和营业税之和。这方面需要一整套的数据进行测算。我们无法在本研究框架内进行。这也意味着，上述20%的统一税率只是一个建议，必要时也可以做些微调。
（3）物业税改革。合并房产税、城市房地产税、城市维护建设税、城镇土地使用税为物业税，对企业和个人征收。但是，需要考虑企业和个人的承受能力。尤其是个人（区别于家庭）首套自用房，即便城市房价暴涨，过多征收物业税很容易超出个人的承受能力。征税更应着眼于针对转手房地产的经营所得。另外，物业税改革也需要与地方财政民主制度的建设相联系，更多地体现“无代表权不纳税”的宪政原则。
（4）暂时保留其他税收。在进行了上述税制改革的同时，可以暂时保留其他税收，比如消费税、资源税、印花税、土地增值税、车船税、船舶吨税、车辆购置税、关税、耕地占用税、契税和烟叶税。
上述税制改革并不十分彻底。还存在一些间接税。但是，在推行之后，我国的税制结构将更为精简，更有效率，更为公平。改革之后的税种结构和收入归属。我国与美国的情况不同。美国霍尔—拉布什卡单一税方案只针对联邦层面的征税，没有涉及州和地方政府税收。这与美国联邦和州两者权力分立有关。在美国，需要在联邦和州两个层面推进单一税改革。我国属于权力集中型体制，其特点是，无论是正确的还是错误的政策，均可以较快全面推行。因此，一旦做出决断，我国的体制对于全面推行单一税也是有利的。
最后，有必要对我国的宏观税收负担率设置一个上限。如果把通货膨胀率考虑在内，我国2009年的宏观税收负担率已经很高。这种情况到目前为止仍然存在。政府有责任从制度上改进财政收入和支出管理，避免较为宽松的货币供应，正视纳税人权利保护，提高财政透明度，打造良好的责任政府形象。
参考文献
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